我国宏观税负问题的根源在于税制结构不合理

分析任何一个纳税主体的税负问题，需放在宏观税负的大背景下看问题。宏观税负是指全国税收收入占GDP的比重，可以测算出，2018年中国宏观税负在17.37%，远低于经合组织（OECD）的34.3%的平均水平。在OECD国家中，丹麦这样实行高福利的国家的宏观税负最高，美国、日本相对较低，但是美国外债发行量大，日本内债发行量大，也就是说，这两个国家实际上是用债务替换税收。

在中国政府收入结构中，税收只是其中一部分，分析宏观税负时必须考虑全部政府收入与GDP的比较。我国政府收入长期由四本预算构成，除了税收外，还有社会保障基金预算、政府性基金预算和国有资本经营预算，数据显示，2017年我国有58437亿社会保险基金收入，61479亿政府性基金收入和2580亿国有资本经营收入，加起来规模看似很大，不少人也是将四本预算加总来判断我国宏观税负。实际上这里面有两个很大的误解，一是社会保险基金收入中，有12000亿来自财政拨款，不能把它全部看作税收负担；二是政府性基金收入中，主要是土地出让收入，而土地出让收入中有70%左右要用于成本补偿性支出，这部分也不能全部看作税收负担。考虑这两个因素后，我国大口径宏观税负大约在29%左右，而上中等收入国家平均为42%，我国宏观税负并算是高。

问题的根源在于我国的税制结构不合理。在中国的税收收入中，主要税种为：增值税、企业所得税、消费税、个人所得税。在美国的税收收入中，税收分为五大类：对个人所得、利润和资本利得征税；对公司所得、利润和资本利得征税；社会保障税；财产税；商品与服务税。税收嵌入国民收入循环各环节中，国民收入循环经过生产、再分配、消费和积累四大环节，相应地可以把税收分为生产税、所得税、消费税和财产税。 

通过比较，可以发现我国税制结构两大问题。

第一，我国税收集中在生产环节征收。中国和美国税制结构进行比较，可以发现，中国的税制结构中，63.8%属于生产税，28.6%属于所得税，7.1%属于消费税，0.1%属于财产税；而美国的税制结构中，生产税占比为零，64.3%属于所得税，22%属于消费税，13.6%属于财产税。生产环节是创造价值的环节，税负应该越轻越好，生产环节多征税不利于发展生产。

第二，我国税收主要纳税人是企业。我国的主体税种是增值税和企业所得税，纳税人均是企业。经测算，我国的税收90%以上是由企业缴纳的，10%以下由居民缴纳。虽然存在税收转嫁因素，纳税人不一定是负税人，但是税收毕竟会给缴税方造成较大的资金压力，加重了企业的税收负担。而美国税收收入中，仅32.9%由企业缴纳，67.1%由居民缴纳。

我国税制结构的以上特点，使得我国税收实际上是不利于促进经济增长和调节分配的，也就是说，税收既很难发挥出效率原则，也很难发挥出公平原则。而美国等发达国家税收集中在国民收入分配的下游环节，纳税主体和税收负担承担者主要是居民而非企业，使得税收可以相对有效地促进增长和调节分配。

未来我国应当大幅度提高个人所得税收入

那么，未来该如何降低企业税负呢？营改增后，我国企业缴纳的税收主要是增值税、企业所得税和消费税。企业所得税税率为25%，但企业所得税政策中还存在大量的税收优惠政策，实际税率不足25%，降税空间有限。消费税主要针对奢侈品、资源利用较多的商品征税，它发挥的是调节功能，因此不应在消费税上考虑降税问题。要降低企业税负只能在增值税上做文章，这次两会宣布将增值税税率由16%降为13%，消息的确令人振奋。但是还应考虑到，增值税是我国第一大税种，主要起到筹集财政收入作用，降低增值税率必将给财政支出造成很大的压力。同时，增值税还是共享税，降低增值税税率也会给地方政府带来很大的财政减收压力。

我们需要对税制结构进行一个大的调整，其方向是征税环节由生产环节逐步下移到再分配、使用和积累环节。更明确地说，税收落脚到再分配环节的个人所得税和积累环节的房地产税上。考虑中国的国情，房地产税在未来很长一段时间内担当不了筹集财政收入的重任，因此重任自然落到个人所得税头上。

关于个人所得税的功能，我国社会各界对它有较大的误判，以为个人所得税的主要功能是调节收入分配。事实上，政府调节收入分配的手段主要是转移性支出和其他再分配政策。研究显示，OECD国家平均转移性支出使得基尼系数降低11.8%，个人所得税仅使得基尼系数降低2.1%。这些国家的个人所得税经过近百年的建设，在税收征管、政策设计上已是比较成熟，所发挥的效果才仅是如此。而中国的个人所得税制度还不够成熟，如果过多地注重其发挥调节收入分配功能，那只会让个人所得税越来越复杂，筹集财政收入的规模越来越小，所发挥的调节收入分配效果也极为有限。相关研究显示，我国个人所得税对基尼系数缩小的作用几乎为零。

因此，应明确个人所得税的主要功能是筹集收入，改革方向是做宽税基和简化税制，想方设法提高个人所得税税收规模。OECD组织各国个人所得税占税收的比重平均达24.27%，而中国仅占5.96%（2016年数据,2018年为8.87%）。可以假想我国个人所得税经过改革，它占税收收入的比重可以达到15%以上，那么我国财政就可以有较多的底气为企业减税。

原文参见：吕冰洋：《我国宏观税负不高, 为何企业感觉负担重》 《人民论坛》 2017年第7期。

整理：刘潘