2022年7月24日，“第八届税务风险防控高峰论坛”，聚焦平台经济的涉税问题进行研讨。冯俏彬教授受邀作为本次论坛的研讨嘉宾，围绕数字经济税收制度深入剖析，指出以发展的眼光看，并不是数字经济要适应现在的税收制度，而是税收制度要适应未来的数字经济发展，并对完善我国数字经济税收制度提出了几点认识。下文整理自冯俏彬教授在论坛上的发言。

一般认为，我国未来发展方向主要是两个转型：一个数字化转型，一个绿色转型。从世界范围看，这两个转型构成未来国家竞争力的主要部分，也将是未来我们主要的生产生活方式。因此，在讨论数字经济税收问题的时候首先要有一个思想认识上的前提，这个前提就是：数字经济是我们未来的发展方向。

目前，我国数字经济发展的速度越来越快。1995年在中关村的一个广告，“中国人离信息高速公路还有多远？”实践表明，从1994年互联网接入中国到1999年阿里巴巴成立，到现在进入数字时代，其间只有不到30年的时间。在这30年时间内，中国人的生活发生了翻天覆地的变化，从最早的能上网，能发信息，到现在各类平台层出不穷、数据成为生产要素，云+网+端形成了强大数字基础设施，还有庞大活跃的网民天天都在产生海量的数据……中国的数字经济发展在全球位居前列，占国民生产总值贡献比重越来越大，2021年已接近40%。各种报告均显示，中国是仅次于美国的第二大数字经济大国。数据正在成为我们生产生活中的必要组成部分，数字时代已经来临。

数据成为生产要素以后，将改变纳税人的形态，改变课税对象的形式，改变税收征纳分配格局……这与现行税收制度之间形成很多不相适应的方面。比如，最近出现的一些网络主播偷税漏税问题、线上线税负下不公平问题、税收收入向数字大省集中等问题，都和数字正在成为我们的生产要素及生活方式密切相关。

对这个问题的认识，我们有个复杂的理论框架。简单地说，在瞄准数字经济这样一个庞然大物研究、讨论税收的时候，还是要立足于税收的根本，提出三个问题：对谁征税？征什么税？征多少税？也就是说，我们要努力试图去回答这三个问题：在数字经济时代，我们的纳税人发生了什么变化？我们的课税对象发生了什么变化？我们的税率是不是能够达到组织财政收入、调节收入分配的作用？等等。

要回答好这三个问题，首先要深入下去，尽量准确理解数字经济的深层逻辑和商业模式。试举一例，我们常说，和工业经济相比，数字经济的商业模式从B2C切换到C2B，听起来耳熟能详，但是如何组合到对纳税人的认识上来？在B2C这一工业时代的商业模式中，B是主体、是核心，作为消费者的C则相对被动，生产什么就消费什么。但在数字时代，原来被动的消费者只需一个手机在手就可以上网、就可以直播、就可以卖货，可以从事各种经营，C就从经济活动的被动等待和接受企业家提供的产品和服务纯消费者的角色，变成了生产者。在这种情形下，纳税人的构成也发生了重大变化，今天看到的一些网络主播被处罚的事件，跟这点有直接关系，以前这些人如果从事生产经营活动必须设立企业，必须成为有骨有肉的企业形态，现在不需要，只要简单的一个设备就可以上网。所以，数以亿计的消费者同时也变成了生产者，术语既叫“产消者”，纳税人构成发生重大变化。另外，企业层面也发生了重大变化，以前企业是纳税主体，现在在企业之上出现了“企业的企业”，即平台，在一个平台上可能聚集着数千家企业。我们不能完全以工业时代看待企业的态度看待平台，因为平台像中央银行是“银行的银行”一样，带有产业基础设施的特征，与企业既有相似之处，更有不同之处。这还仅仅是在纳税人层面分析，就可以看到数字经济时代发生的重大变化。与之相适应，税收制度当然要跟着进行调整。

再从数字时代课税对象的变化上看。在互联网发展初期，国际上许多国家为了鼓励发展，有一个时期曾对在线上从事交易免征收销售税，但最近几年多数国家对在网上从事经营活动的，已同样征收税收，大体而言，基本不存在因为交易载体的不同而税收不同的情况。现在的主要问题是对一些新型的数字服务，比如网络上的广告、音频下载、声音服务等征不征税、怎么征，各个国家的处理不一样，但总的看都在想办法把它纳入税收征收范围，不过这类新业态对于税收的影响至少现在看并不大，数字时代课税对象的根本性变化涉及到规模更为庞大的、产业相互融合背景下的商品收入与服务收入难于区分、进而可能改变税基的问题。由于时间关系，此处不再展开。

从我国的情况来看，我们认为应对数字经济税收挑战的主要原则是：第一，国际与国内并重。第二，效率与公平兼顾。在发展中规范、也在规范中发展，发展还是第一位的。第三，先立后破、不立不破。税收制度关系到国家的财政收入，关系到国家的稳定运行，先立后破，制度是在慢慢的变化过程当中逐渐进行调试的。第四，和既定税改衔接。应不断深化税收制度改革，在现有的税收制度改革当中，和未来数字经济发展方向一致的改革要持续推进，一些可能和未来税收发展制度不那么适应的，可以在以后逐渐形成共识，再慢慢进行调整，关键是要牢牢把握好税收制度改革调整的大方向。

可从以下几个方面逐渐完善我国数字经济税收制度：

第一，短期来讲，还是要完善现行税制，提高对数字经济的包容度，包括增值税、个人所得税，包括数据管税，还有优化对数字经济的优惠政策等等，其中也涉及到网络直播的个人所得税问题，这个问题的解决方案，实际上是个人独资企业在数字经济时代未来的走向问题。

第二，中期来讲，可以考虑在数字经济时代会出现一些新的税收，如数据资源税。数据已成为生产要素，和以前的劳动力、资本、土地等要素不一样，这些东西用了以后就没有了，或一个人用了另一个人就不能用，数量上是有限的。但数据具有无限、海量的特征，甚至越用越多，无数的人都可以同时用、反复用。单纯从取得收入的角度上讲，是以往任何一种要素所不能比拟的。如果未来很好地解决了数据的确权问题、计量问题、使用问题，从税收角度来讲，可能是一个前所未有的宝库。当然，这要变成现实还有非常大的距离，但不妨展望。

第三，从长期来看，分阶段推进国内数字经济税收制度改革，包括流转税怎么改、所得税怎么改、税收征管体系怎么改、税收分享格局怎么样重新设计，等等。这里中间还有很多非常重要、但现在还不完全看得清楚的问题。比如流转税中的增值税，其“环环征收、道道课税”的特点是与工业经济时代流水线完美相合的，但进入数字经济时代之后，产业边界开始模糊，一个企业既是生产企业，可能也是服务提供企业， 所取得的商品销售收入和服务销售收入之间非常难以区分，这就会极大影响增值税的存续。从这个角度来看，未来可能会出现一种新型的流转税，即不再区分每个环节、不再区分商品销售收入与服务销售收入，而是按照最后的销售额计税。

从工业时代到数字时代是一个漫长的过程。虽然我们已经一个脚踩在了数字时代的门槛上，但毕竟离全方位的数字时代还早，所以还有很长的时间可以研究、观察、分析、调整、改革。在这个过程当中一方面要考虑怎么遵循现在已经有的税收制度，另一方面，对于经济主体提出的一些合理诉求，也要及时进行研究和反映，使税收制度和经济基础之间能够不断地调试，逐渐走向协调配合。

简要总结一下。我以为，在讨论数字经济税收时，要从两个角度看数字经济和税收的关系，一是数字经济发展对现存税收制度有什么影响？这是个比较容易的角度。二是如何适应数字经济的发展从而调整、改革现有税收制度？比较而言，第二个方面更重要、更长远。因为历史地看，大多数时候实践走在理论的前面，更走在制度和法律规定的前面。现有的法律制度不可能永远正确，而是要随着实践的过程不断地进行适应性调整。一些实践中已经出现的事可能超出现有法律制度的范围，是现在法律制度还不能完全涵盖的，因此也是法律制度未来应该改革调整的方面。

这当中要牢牢把握的一个基本主线是：数字经济是我们的未来。以发展的眼光看，并不是数字经济要适应现在的税收制度，而是税收制度要适应未来的数字经济发展，这就是经济基础和上层建筑、第一性和第二性的关系。要把握住税收是上层建筑、相对于经济基础是第二性的，发展的主线是税收制度要通过自己不断调整适应日益发展、日渐丰富而且变化无穷的经济实践，而不是反过来。改革确实是永远在路上！